|  |
Региональное законодательство / Кировская область
АРБИТРАЖНЫЙ СУД КИРОВСКОЙ ОБЛАСТИ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ от 5 апреля 2011 г. по делу № А28-10038/2010-281/33
(извлечение)
Резолютивная часть решения объявлена 29 марта 2011 года. В полном объеме решение изготовлено 05 апреля 2011 года. Арбитражный суд Кировской области в составе судьи В. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания С., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества "З" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Кировской области о признании частично недействительным решения от 02.08.2010 при участии в судебном заседании представителей сторон: от заявителя - Ч., представителя, действующей на основании доверенности от 16.12.2010, от ответчика - К., представителя, действующей на основании доверенности от 14.12.2010, Е., представителя, действующей на основании доверенности от 20.12.2010, Б., представителя, действующей на основании доверенности от 14.12.2010, Р., представителя, действующей на основании доверенности от 14.12.2010,
установил:
открытое акционерное общество "З" (далее по тексту - ОАО "З", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 02.08.2010 межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Кировской области (далее по тексту - ИФНС, инспекция, налоговый орган, ответчик) в части начисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 30 262 464 рублей и соответствующих сумм пеней. Заявитель в судебном заседании настаивает на удовлетворении заявленных требований. Доводы заявителя подробно изложены в заявлении, письменных пояснениях и объяснениях по делу. Ответчик не признает заявленные требования, считает решение законным и обоснованным, просит отказать заявителю в удовлетворении требований. Доводы ответчика подробно изложены в отзыве на заявление и мнениях по делу. Суд, заслушав доводы представителей сторон, изучив материалы дела, установил следующее. 21.05.2010 единственным акционером закрытого акционерного общества "З" принято решение о преобразовании ЗАО "З" в ОАО "З" путем изменения типа акционерного общества и изменения фирменного наименования. Соответствующие изменения в учредительные документы зарегистрированы налоговым органом. ИФНС на основании решения от 30.09.2009 проведена выездная налоговая проверка в отношении общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2008 по 31.12.2008 (по налогу на доходы физических лиц с 01.01.2008 по 30.09.2009). Решениями от 26.11.2009, от 14.12.2009 проведение проверки приостанавливалось с 27.11.2009 и с 16.12.2009 соответственно. Решением от 05.02.2010 срок проведения проверки продлен до 07.04.2010. По результатам проверки составлен акт от 04.06.2010, в котором зафиксированы нарушения законодательства о налогах и сборах. Акт вручен налогоплательщику 11.06.2010. На акт проверки обществом представлены возражения. По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных возражений ИФНС вынесено решение от 02.08.2010 о привлечении заявителя к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа, уменьшенного в 2 раза, в сумме 27 рублей 30 копеек, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа, уменьшенного в 2 раза, в сумме 25 рублей, всего - 52 рублей 30 копеек. Также указанным решением обществу предложено уплатить налоги за 2008 год в сумме 33 638 844 рублей, в том числе: налог на прибыль организаций в сумме 32 945 804 рублей, НДС в сумме 693 040 рублей, а также предложено удержать и перечислить в бюджет НДФЛ за 2008 год в сумме 273 рублей. На основании статьи 75 НК РФ заявителю начислены пени за неуплату (неперечисление) налогов в общей сумме 3 150 128 рублей 30 копеек, в том числе: пени по налогу на прибыль в сумме 3 145 084 рублей 08 копеек, пени по НДФЛ в сумме 5044 рублей 22 копеек. Решение получено налогоплательщиком 09.08.2010. Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кировской области с апелляционной жалобой. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области от 04.10.2010 решение налогового органа от 02.08.2010 оставлено без изменения, а жалоба - без удовлетворения. Общество, не согласившись с решением налогового органа от 02.08.2010, обратилось в суд с заявлением о признании его частично недействительным. Анализируя представленные в материалы дела доказательства, доводы сторон, суд приходит к выводу о том, что заявленные требования не подлежат удовлетворению по следующим основаниям. Порядок рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц установлен главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ). Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 АПК РФ). Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. В случае если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (части 2, 3 статьи 201 АПК РФ). Из содержания приведенных норм следует, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом прав и охраняемых законом интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием. В проверяемом периоде общество на основании статьи 246 Кодекса являлось налогоплательщиком налога на прибыль организаций. Согласно статье 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса. В пункте 1 статьи 252 Кодекса указано, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Согласно пункту 1 статьи 274 Кодекса налоговой базой для целей главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению. Пунктом 16 статьи 274 НК РФ установлено, что особенности определения налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок устанавливаются с учетом положений статей 301 - 305 настоящего Кодекса. В соответствии с пунктом 1 статьи 301 Кодекса под финансовыми инструментами срочных сделок (сделок с отсрочкой исполнения) понимаются соглашения участников срочных сделок (сторон сделки), определяющие их права и обязанности в отношении базисного актива, в том числе фьючерсные, опционные, форвардные контракты. Под базисным активом финансовых инструментов срочных сделок понимается предмет срочной сделки, в том числе иностранная валюта. Финансовые инструменты срочных сделок подразделяются на финансовые инструменты срочных сделок, обращающиеся на организованном рынке, и финансовые инструменты срочных сделок, не обращающиеся на организованном рынке (пункт 3 статьи 301 НК РФ). Согласно пункту 3 статьи 304 Кодекса налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между доходами по указанным операциям со всеми базисными активами и расходами по указанным операциям со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница соответственно признается убытками от таких операций. Убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, не уменьшает налоговую базу, определенную в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 5 настоящей статьи). В соответствии с пунктом 5 статьи 304 Кодекса при условии оформления операций хеджирования с учетом требований пункта 5 статьи 301 настоящего Кодекса доходы по таким операциям с финансовыми инструментами срочных сделок увеличивают, а расходы уменьшают налоговую базу по другим операциям с объектом хеджирования. Под операциями хеджирования в силу пункта 5 статьи 301 Кодекса понимаются операции с финансовыми инструментами срочных сделок, совершаемые в целях компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблагоприятного изменения цены или иного показателя объекта хеджирования, при этом под объектами хеджирования признаются активы и (или) обязательства, а также потоки денежных средств, связанные с указанными активами и (или) обязательствами или с ожидаемыми сделками. Для подтверждения обоснованности отнесения операций с финансовыми инструментами срочных сделок к операциям хеджирования налогоплательщик представляет расчет, подтверждающий, что совершение данных операций приводит к снижению размера возможных убытков (недополучения прибыли) по сделкам с объектом хеджирования. Порядок учета операций хеджирования для целей налогообложения определяется главой 25 НК РФ. В соответствии со статьей 326 НК РФ налогоплательщик по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок определяет налоговую базу на основании данных регистров налогового учета. Налоговая база определяется налогоплательщиком на дату исполнения срочной сделки. По сделкам, носящим длительный характер, налоговая база определяется налогоплательщиком также на дату окончания отчетного (налогового) периода. При наступлении срока исполнения срочной сделки с финансовыми инструментами срочных сделок налогоплательщик производит оценку требований и обязательств на дату исполнения в соответствии с условиями ее заключения и определяет сумму доходов (расходов) с учетом ранее учтенных в целях налогообложения в составе доходов и расходов сумм. При совершении срочных сделок, предусматривающих куплю-продажу иностранной валюты, налогоплательщик на дату исполнения сделки определяет доходы (расходы) с учетом курсовых разниц, определенных как разница между курсом исполнения сделки и установленным Центральным банком Российской Федерации (далее - ЦБ РФ) курсом валют на дату исполнения сделки. Налогоплательщик выделяет для отдельного налогового учета операции с финансовыми инструментами срочных сделок, заключенные с целью компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблагоприятного изменения цены или иного показателя базового актива (объекта хеджирования). Расчет составляется налогоплательщиком по каждой операции хеджирования отдельно и содержит следующие данные: описание операции хеджирования, включающее наименование объекта хеджирования, типы страхуемых рисков (ценовой, валютный, кредитный, процентный и тому подобные риски), планируемые действия относительно объекта хеджирования (покупка, продажа, иные действия), финансовые инструменты срочных сделок, которые планируется использовать, условия исполнения сделки; дата начала операции хеджирования, дата ее окончания и (или) ее продолжительность, промежуточные условия расчета; объем, дата и цена сделки (сделок) с объектом хеджирования; объем, дата и цена сделки (сделок) с финансовыми инструментами срочных сделок; информация о расходах по осуществлению данной операции. Аналитический учет ведется раздельно по сделкам, совершаемым с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, и по сделкам с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, а также по сделкам, заключенным с целью хеджирования. Основным видом деятельности ОАО "З" является производство удобрений и азотных соединений. В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде общество осуществляло производство и реализацию продукции на экспорт, оплата за реализуемую продукцию осуществлялась в иностранной валюте, в том числе в долларах США. По результатам проверки ИФНС пришла к выводу о неполной уплате обществом налога на прибыль за 2008 год в сумме 30 262 464 рублей (126 093 600 рублей x 24 %) в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год на сумму убытка, полученного от операций с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в сумме 126 093 600 рублей в нарушение статей 23, 274, 286, 287, пунктов 3, 4 статьи 304, статьи 326 НК РФ. Как следует из материалов дела, между обществом и ООО "Э" заключено генеральное соглашение о деривативах от 25.09.2008, которое определяет общие условия совершения сделок с иностранной валютой. Предметом соглашения являются сделки, в рамках которых одна сторона (продавец) предоставляет другой стороне (покупатель) за премию, выплачиваемую покупателем продавцу, право, но не обязанность купить в случае опциона Call (право купить) или продать в случае опциона Put (право продать), продавец принимает на себя обязательство продать в случае опциона Call или купить в случае опциона Put согласованную сумму базовой валюты (доллары США) за согласованную сумму контрвалюты по согласованной цене исполнения с поставкой валют, осуществляемой в расчетный день в соответствии с условиями соглашения и соответствующими существенными условиями, при условии, что покупатель не отказался в одностороннем порядке от своего права купить или права продать. В заключенных сделках опциона Call заявитель выступает продавцом валютных опционов, а ООО "Э" покупателем опционов, то есть ООО "Э" имеет право купить валюту по цене исполнения, указанной в подтверждениях валютного опциона. В заключенных сделках опциона Put общество выступает покупателем валютных опционов, а ООО "Э" продавцом опционов, то есть общество имеет право продать валюту по цене исполнения, указанной в подтверждениях валютного опциона. Согласно учетной политике для целей налогообложения прибыли общество рассматривает опцион как финансовый инструмент срочных сделок. Между обществом и ООО "Э" (Банк) были заключены сделки Call-опциона и сделки Put-опциона. В заключенных сделках Call-опциона и Put-опциона общество являлось продавцом валюты, а ООО "Э" - покупателем валюты. Заявителем представлены подтверждения валютного опциона, которые являются частью и регулируются генеральным соглашением о деривативах от 25.09.2008 со всеми вносимыми в него изменениями и дополнениями, а также служат подтверждением существенных условий валютного опциона. Существенными условиями являются: - тип опциона - опцион Call, опцион Put; - стиль опциона - Европейский, при котором право купить или право продать, предоставленное покупателю, может быть осуществлено только в дату истечения; - расчетный день (день для поставки валюты); - дата истечения - рабочий день, предшествующий рабочему дню; - момент истечения - 12:30 (по московскому времени); - цена исполнения - обменный курс, по которому покупатель валютного опциона может купить, в случае права купить, или продать, в случае права продать, базовую валюту за контрвалюту;
- тип и сумма базовой валюты - USD (доллары США); - тип и сумма контрвалюты - RUB (рубли). Налогоплательщиком представлены подтверждения об исполнении валютного опциона, которые свидетельствуют об исполнении сделок Call-опциона и подтверждают существенные условия валютного опциона. В соответствии с представленными подтверждениями валютного опциона и подтверждениями об исполнении валютного опциона общество за период с октября по декабрь 2008 года по заключенным сделкам Call-опциона продавало доллары США за российские рубли по заранее установленному курсу на заранее установленную дату, кроме сделки от 08.10.2008, которая налогоплательщиком не исполнена. В отношении сделок Put-опциона обществом представлены подтверждения валютного опциона, что свидетельствует о факте заключения сделок. Вместе с тем подтверждения об исполнении валютного опциона по сделкам Put-опциона налогоплательщиком не представлены, заключенные сделки Put-опциона в 2008 году обществом исполнены не были. Заявителем стоимость проданной валюты по заранее установленному курсу на заранее установленную дату в бухгалтерском учете отражена по кредиту счета 91.05.7 "Операционные доходы, поступления от продажи и покупки валюты. Опционные сделки" в сумме 2 268 000 000 рублей. Стоимость проданной валюты по текущему курсу, установленному ЦБ РФ на дату исполнения сделок, отражена предприятием по дебету счета 91.15.7 "Операционные расходы, расходы по продаже и покупке валюты. Опционные сделки" в сумме 2 394 089 600 рублей. Из выписки по долларовому счету общества в ООО "Э" за период с 01.04.2008 по 31.12.2008 следует, что выручка за реализованную экспортную продукцию от инопартнеров не поступала; валютные средства поступали как возврат депозита с депозитного счета в ООО "Э" и других банков, или поступали из других банков на пополнение счета; осуществлялась покупка долларов США, а также производилась конверсия евро на доллары США: поступившие из других банков валютные средства обществом были размещены на депозитные счета в ООО "Э" или были проданы ООО "Э"; для исполнения опционных сделок общество покупало доллары США у ООО "Э" в день исполнения заключенных сделок; по сделке Call-опциона от 08.10.2008 и по сделкам Put-опциона иностранная валюта в долларах США обществом банку не продавалась. В ходе проверки установлено, что обществом в рамках соглашения о деривативах от 25.09.2008 для исполнения сделок Call-опциона осуществляло продажу иностранной валюты: в октябре - декабре 2008 года по сделкам, заключенным 26.09.2008, по 20 000 000 долларов США ежемесячно; в ноябре - декабре 2008 года по сделкам, заключенным 08.10.2008, по 15 000 000 долларов США ежемесячно. В соответствии с представленными обществом подтверждениями валютного опциона по сделкам Call-опциона заявитель предполагал продать иностранную валюту за 2008 год в размере 90 000 000 долларов США, в том числе: в октябре - 20 000 000 долларов США, в ноябре - 35 000 000 долларов США, в декабре - 35 000 000 долларов США. Согласно представленным налогоплательщиком подтверждениям об исполнении валютного опциона и выпиской банка ООО "Э" обществом по сделкам Call-опциона продана валюта за 2008 год в размере 87 000 000 долларов США, в том числе: в октябре - 20 000 000 долларов США, в ноябре - 32 000 000 долларов США (кроме сделки от 08.10.2008), в декабре - 35 000 000 долларов США. Доходы и расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок в налоговом учете отражены заявителем в отдельном регистре-расчете и определены предприятием либо на дату исполнения сделок либо на дату окончания отчетного (налогового) периода: на 31.10.2008, 30.11.2008, 31.12.2008. Согласно регистру-расчету доходов и расходов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, представленному обществом, исполнение опционных сделок в октябре 2008 года осуществлялось с периодичностью 1 раз в неделю, в ноябре и декабре 2008 года - 2 раза в неделю. Доходы отражены обществом в сумме 142 838 400 рублей. В доходах налогоплательщик отразил положительную курсовую разницу по сделкам Call-опциона, по которым дата исполнения перешла на 2009 год, и уменьшил ее на сумму отрицательных курсовых разниц по сделкам Call-опциона, исполненным в 2008 году. Расходы отражены заявителем в сумме 268 932 000 рублей. В расходах общество отразило отрицательную курсовую разницу по сделкам Put-опциона, по которым дата исполнения перешла на 2009 год. Общество отнесло операции с финансовыми инструментами срочных сделок к сделкам, совершаемым с целью хеджирования. В соответствии со сводными регистрами налогового учета внереализационных доходов и внереализационных расходов за 2008 год доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок в сумме 142 838 400 рублей включены обществом в состав внереализационных доходов, расходы по операциям с финансовыми инструментами в сумме 268 932 000 рублей - в состав внереализационных расходов. Убыток по финансовым инструментам срочных сделок за 2008 год отнесен заявителем на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, определенной в соответствии со статьей 274 НК РФ, в сумме 126 093 600 рублей. Обществом представлены обоснования необходимости проведения сделок хеджирования (расчеты) от 26.09.2008 и от 08.10.2008 с приложением прогноза курса валют и планируемых ежемесячных поступлений на IV квартал 2008 года. В данных обоснованиях обществом зафиксировано следующее: 1) приоритетной задачей хеджирования является получение прогнозируемого финансового результата, и в случае развития прогнозируемого сценария - компенсации возможных убытков предприятия. Объектом предстоящего хеджирования будет являться валютная выручка в долларах США. Необходимым действием относительно объекта хеджирования является продажа долларов США за российские рубли в заранее обозначенном периоде; 2) основной стратегией хеджирования на данном этапе предприятие выбрало участие в заранее заданном коридоре валютного курса для продажи валютной выручки в долларах США за российские рубли на период октябрь - декабрь 2008 года, а также фиксацию нижней границы продажи валюты в случае движения курса в сторону понижения за рамки выбранного коридора. В указанном периоде минимальное значение нижней границы коридора находится на уровне 24,75 рубля за доллар США, максимальное значение - 25,65 рубля за доллар США. ЗАО "З" выбрало следующий комбинационный инструмент срочных сделок: улучшенный форвард "Цилиндр" - комбинация из двух опционных контрактов - продажа Call-опциона на иностранную валюту со страйк-ценой и одновременная покупка Put-опциона на иностранную валюту со страйк-ценой. Страйк-цены выбираются таким образом, чтобы премия, полученная за Call-опцион, была равна премии, заплаченной за Put-опцион. Таким образом, опционная премия по данным сделкам не устанавливается; 3) произведенная заявителем продукция реализуется им как в России, так и за рубежом. На экспорт направляется большая часть произведенной продукции (70 - 80% всей реализации). При этом существенная часть экспортной выручки предприятия поступает в долларах США. Общество указывает, что так как основные затраты предприятия (расходы на приобретение сырья и материалов для производства - газа и электроэнергии, на оплату труда и обеспечение нормальных условий труда, на ремонт изношенных основных средств, оплату налогов и др.) оплачиваются в рублях, финансовые результаты общества в значительной степени зависят от колебаний валютно-обменного курса валюты - долларов США, поступающей по экспортным продажам; 4) согласно обоснованию от 26.09.2008 планируемые ежемесячные поступления выручки общества, исходя из среднемесячной выручки за январь - август 2008 года, - 38 045 539 долларов США. Предприятие предполагало заключить сделки хеджирования продажи максимум 60 % суммы среднемесячной долларовой выручки (соответствует имеющемуся незадействованному конверсионному лимиту в банке ООО "Э", с которым планируется проведение вышеобозначенных сделок) за российские рубли ежемесячно на период с октября 2008 по март 2009 года объемом 120 млн. долларов США (в том числе с октября по декабрь 2008 года - 60 млн. долларов США). Планируемый обществом объем сделок с объектом хеджирования в октябре - декабре 2008 года - 20 млн. долларов США ежемесячно. Согласно обоснованию от 08.10.2008 в связи с появлением свободного остатка незадействованного конверсионного лимита в банке ООО "Э" было принято решение заключить новые сделки хеджирования продажи валютной выручки в долларах США и довести ежемесячный объем сделок до 100 % суммы среднемесячной долларовой выручки на период с ноября 2008 года по декабрь 2009 года включительно. Общий объем вновь заключаемых сделок составил 30 млн. долларов США по 15 млн. долларов США ежемесячно. Суд, анализируя представленные в материалы дела документы, приходит к следующим выводам. В представленных заявителем обоснованиях критерием отнесения опционных сделок к операциям хеджирования является фиксирование валютной выручки для исполнения рублевых обязательств перед поставщиками товаров (работ, услуг). Вместе с тем в обоснованиях не указаны конкретные контракты, по которым планировалось поступление валютной выручки, подлежащей хеджированию. Как установлено налоговым органом и судом, на момент заключения опционных сделок у налогоплательщика не имелось валютной выручки, свободной от исполнения текущих валютных обязательств, подлежащей к продаже за российские рубли для исполнения рублевых обязательств перед поставщиками товаров (работ, услуг). На дату заключения опционных сделок у общества имелись обязательства в иностранной валюте (в долларах США) перед банками, выразившиеся в возврате валютных кредитов и уплате процентов. Данные обстоятельства подтверждаются документами, представленными заявителем в ходе проверки, и документами, представленными в ходе рассмотрения дела: копиями аналитических ведомостей по счетам 66.15 и 67.15, сводной таблицей по кредитным обязательствам, первичными документами: мемориальными ордерами, платежными требованиями, заявлениями на перевод валюты. Всего, исходя из условий кредитных договоров, на 01.09.2008 задолженность общества перед банками по возврату кредитов составила 188 388 386 долларов США. За период с сентября по декабрь 2008 года обществом возвращены кредиты и уплачены проценты по предоставленным кредитам на общую сумму 37 369 997 долларов США. Указанные обстоятельства подтверждаются документами, полученными налоговым органом в ходе проверки, а именно: аналитическими ведомостями по счетам 66.15 и 67.15 (приложение № 16 к акту проверки). На дату заключения опционных сделок у общества имелись обязательства по форвардным сделкам перед ООО "Э" по продаже долларов США. По состоянию на 01.09.2008 указанные обязательства составили 26 602 850 долларов США. За период с сентября по декабрь 2008 года сделки исполнены на сумму 26 602 850 долларов США. Данные обстоятельства подтверждаются документами, полученными налоговым органом в ходе проверки, - генеральным соглашением об общих условиях проведения конверсионных операций от 07.11.2007, регистром налогового учета по балансовым счетам 91.15 и 91.05 по отражению форвардных операций, аналитическим регистром налогового учета по счетам 91.05.6 и 91.15.6 "Доходы и расходы по форвардным сделкам" (приложение № 17 к акту проверки). Кроме того, на дату заключения опционных сделок у заявителя имелись обязательства перед иностранными компаниями по приобретению товаров (работ, услуг) в иностранной валюте (в долларах США). За период с сентября по декабрь 2008 года заявитель уплатил инопартнерам за приобретение товаров (работ, услуг) 1 219 628 долларов США (сводная таблица - приложение № 18 к акту проверки). Данные обстоятельства заявителем не оспариваются. Таким образом, на дату заключения соглашения о деривативах от 25.09.2008 у общества имелись и погашались за счет поступившей валютной выручки обязательства на общую сумму 65 192 475 долларов США. Из материалов дела следует, что общество не имело достаточной валютной выручки для исполнения опционных сделок (сделок хеджирования). В IV квартале 2008 года обществу поступила валютная выручка за отгруженную экспортную продукцию в размере 65 111 875 долларов США. По сделкам Call-опциона в IV квартале 2008 года проданы доллары США в размере 87 000 000 долларов США (в 1,34 раза превышает сумму поступившей валютной выручки), что подтверждается документами, представленными обществом в ходе выездной налоговой проверки (приложение № 15 к акту проверки), а также документами, представленными в ходе судебного разбирательства, - сводной таблицей о поступлении валютной выручки, первичными документами о поступлении валютной выручки. Указанный в обоснованиях объем опционных сделок (максимум 60% суммы среднемесячной долларовой выручки за январь - август 2008 года) не сопоставим с объектом хеджирования - фактическими объемами поступления валютной выручки в IV квартале 2008 года. Общество в представленных обоснованиях указало, что необходимым действием относительно объекта хеджирования (валютной выручки в долларах США) является продажа долларов США за российские рубли в заранее обозначенном периоде. Вместе с тем для исполнения опционных сделок общество не продавало валютную выручку, а покупало доллары США у банка ООО "Э" в день исполнения заключенных сделок Call-опциона. Для исполнения обязательств по сделкам Call-опциона общество покупало у данного банка доллары США по рыночному курсу в день исполнения сделок, и в этой же сумме эти доллары США продавались в тот же день (день исполнения сделок) по заранее установленному курсу, что подтверждается выписками банка. Таким образом, общество не направляло валютную выручку для исполнения сделок хеджирования. Вся валютная выручка, которая согласно обоснованиям являлась объектом хеджирования, направлялась для исполнения текущих валютных обязательств общества в валюте перед банками в виде: возврата кредитных средств и процентов по ним, продажи валюты по форвардным сделкам и перед инопартнерами за поставку товаров (работ, услуг). В IV квартале 2008 года обществом получены кредитные средства на общую сумму 51 492 984 доллара США, из них: 40 000 000 долларов США - 2-й транш, полученный 01.10.2008 в ЗАО "Р" по кредитному соглашению от 17.09.2008. Согласно письму заемщика для ЗАО "Р" (приложение от 17.09.2008 № 2 к кредитному соглашению от 17.09.2008) общество обязуется не использовать без предварительного письменного согласия банка кредитные средства на цели, указанные ниже, в том числе на погашение займов и (или) кредитов, ранее предоставленных заемщику третьими лицами, на приобретение и (или) погашение акций, облигаций, опционов (любых эмиссионных ценных бумаг). Указанные кредитные средства не могли быть использованы обществом для погашения кредитов и процентов по ним, а также на исполнение других обязательств без предварительного письменного согласия банка. Данное письменное согласие банка заявителем ни в ходе проведения проверки, ни в ходе рассмотрения дела не представлено. Из материалов дела следует, что на погашение кредитов и процентов по ним и на исполнение других обязательств общество фактически направило валютную выручку. Таким образом, объект для хеджирования у налогоплательщика отсутствовал. Также в IV квартале 2008 года заявителем получены кредитные средства в сумме 11 492 984 долларов США, предоставленные обществу ЗАО "Б" за период с 20.10.2008 по 19.11.2008 включительно. Указанные кредитные средства были предоставлены банком под финансирование 80 % стоимости реализации товара, определяемой в соответствии с контрактами, соответствующими приложениями и дополнениями к ним, заключенными между обществом и инопартнерами (контракты с инопартнерами, в том числе контракт от 10.03.2008, представлены заявителем в ходе рассмотрения дела). Следовательно, валютная выручка, поступившая от инопартнеров, не направлялась для исполнения опционных сделок, а была направлена на возврат кредитных средств ЗАО "Б". Данные обстоятельства подтверждаются имеющимися в материалах дела выписками на счетах общества (в долларах США), открытых в ЗАО "Б". С учетом изложенного выручка, поступившая за реализуемую продукцию в валюте, не продавалась обществом для исполнения опционных сделок, как предусмотрено в обоснованиях необходимости проведения сделок хеджирования, и не направлялась для исполнения рублевых обязательств заявителя. В связи с этим исполнение обязательств общества не зависело от колебаний валютно-обменного курса. Из обоснований следует, что в 2008 году общество зафиксировало нижнюю границу продажи валюты только от снижения курса доллара США. Из представленных заявителем аналитических ведомостей по счетам 66.15, 67.15 установлено, что долговые обязательства, выраженные в валюте (долларах США), пересчитывались обществом в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ (курсовая разница), ежемесячно: или на последнее число отчетного периода или на дату совершения операции (возврата кредита). При повышении курса доллара образуется отрицательная курсовая разница (убыток), а при снижении курса доллара - положительная курсовая разница (прибыль). При условии снижения курса доллара убытки у организации не могли возникнуть, соответственно, объект для страхования отсутствовал. Вместе с тем в соответствии с установленными ЦБ РФ в 2008 году курсами доллара США к рублю РФ с марта по июль 2008 года курс доллара колебался от 23,1255 до 24,0480 руб./долл. США. Начиная с августа 2008 года курс доллара начал расти, и на 26.09.2008 он составил 24,8982 руб./долл. США, на 08.10.2008 - 26,1791 руб./долл. США. Следовательно, указанные обоснования не предусматривают развития и оценки прогнозных расчетов (компенсацию возможных убытков) в случае роста курса доллара за пределы верхней границы при наличии у общества обязательств по продаже валютной выручки в пределах верхней границы. Из представленных заявителем контрактов, заключенных с инопартнерами на поставку продукции в IV квартале 2008 года, а также изменений и дополнений к ним следует, что в ряде контрактов, изменений и дополнений к ним указана предварительная цена подлежащего поставке товара, предполагаемый срок поставки товара покупателям переходит на 2009 год. Таким образом, из указанных контрактов, дополнений, изменений к ним не следует, что валютная выручка от реализации товара на экспорт поступит в IV квартале 2008 года и в предполагаемой сумме. Из анализа контрактов, изменений и дополнений к ним следует, что заявителю известна была сумма поступившей выручки, которой он распоряжался для погашения обязательств. Таким образом, из анализа имеющихся в материалах дела документов усматривается отсутствие направленности спорных сделок на компенсацию убытков при получении валютной выручки по контрактам с инопартнерами. Суд, оценив представленные в материалы дела доказательства и фактические обстоятельства дела, приходит к выводу о том, что "Обоснования необходимости проведения сделок хеджирования" 26.09.2008 и 08.10.2008 не соответствуют требованиям статьи 326 НК РФ и, соответственно, не подтверждают обоснованность отнесения опционных сделок к операциям хеджирования. Совершенные обществом опционные сделки являются операциями с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке. Учет таких операций осуществляется в соответствии со статьями 301 - 305, 326 НК РФ, убыток по таким операциям не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. Довод заявителя о том, что исполнение валютных опционов для признания этих операций операциями хеджирования может производиться за счет любых валютных средств (в данном случае приобретенных), противоречит главному критерию, указанному в обоснованиях, поскольку данные средства не являются валютной выручкой (фиксированной в рублях для осуществления рублевых обязательств) и, соответственно, не могут рассматриваться в качестве объекта хеджирования. Ссылку заявителя на судебную практику суд признает несостоятельной ввиду того, что обстоятельства, изложенные в судебных актах, не являются аналогичными обстоятельствам, установленным в ходе настоящего судебного разбирательства. Довод заявителя о том, что налоговым органом оценивается экономическая целесообразность осуществленных обществом сделок валютного опциона, отклоняется судом как противоречащий материалам дела, в данном случае налоговым органом исследовались обоснованность, документальное подтверждение сделок для признания их сделками хеджирования и обоснованность включения в расходы для целей налогообложения налогом на прибыль. Доводы заявителя о том, что все требования, предусмотренные пунктом 5 статьи 301 НК РФ им соблюдены, а также о том, что налоговый орган устанавливает дополнительные требования к валютной выручке, валютный риск по которым был захеджирован обществом, а также к порядку исполнения совершенных обществом сделок, судом рассмотрены и не принимаются как противоречащие материалам дела и требованиям законодательства. Довод заявителя о том, что им был составлен расчет, требования к расчету им были соблюдены, и, следовательно, операции хеджирования были оформлены налогоплательщиком надлежащим образом в соответствии с требованиями пункта 5 статьи 301 НК РФ и статьи 326 НК РФ, судом рассмотрен и не принимается, поскольку формальное соблюдение требований НК РФ по оформлению операций само по себе не является достаточным условием для признания сделок с финансовыми инструментами операциями хеджирования и, следовательно, не влечет каких-либо правовых последствий для налогоплательщика в части его права на уменьшение налогооблагаемой базы. Как следует из материалов дела, заявитель обратился за консультацией к специалистам, которые работают на рынке ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок, и представил в ходе рассмотрения дела в подтверждение своих доводов заключение специалиста финансовой компании "А", аналитическое заключение ЗАО "Ф", а также "Заключение о проведении экономико-правового исследования и подготовке заключения по вопросам, связанным с соблюдением хозяйствующим субъектом (ОАО "З") законодательства РФ о налогах и сборах в части обоснованности затрат предприятия на страхование рисков (хеджирования) в сфере финансовых рынков" Федерального государственного образовательного бюджетного учреждения высшего профессионального образования "И". Суд, оценив указанные документы, приходит к следующим выводам. Арбитражным процессуальным законодательством предусмотрено проведение экспертизы и не предусмотрено привлечение специалистов. В силу статьи 83 АПК РФ экспертиза проводится государственными судебными экспертами по поручению руководителя государственного судебно-экспертного учреждения и иными экспертами из числа лиц, обладающих специальными знаниями, в соответствии с федеральным законом. Заключение эксперта должно соответствовать требованиям статьи 86 АПК РФ. Указанные заключения таким требованиям не соответствуют. Кроме того, суд учитывает, что из представленных заявителем копий лицензий и квалификационных аттестатов усматривается, что привлеченные заявителем организации и специалисты являются квалифицированными участниками рынка ценных бумаг по осуществлению дилерской и (или) брокерской деятельности, биржевыми посредниками, совершающими товарные фьючерсные и опционные сделки в биржевой торговле и т.п. Однако из представленных документов не следует, что указанные лица обладают специальными познаниями и опытом в области применения налогового законодательства. В материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие наличие у данных организаций права на производство экономико-правовых экспертиз либо исследований, в том числе и в области применения налогового законодательства. Кроме того, обществом для проведения указанных исследований (заключений) представлены не все документы, имеющиеся в материалах дела, в связи с чем выводы специалистов основаны на неполном исследовании ими документов. С учетом изложенного суд не принимает данные заключения в качестве надлежащих доказательств по делу. Остальные доводы, приведенные заявителем, рассмотрены судом. Вместе с тем они не повлияли на оценку судом установленных по делу фактических обстоятельств. Нарушений прав и законных интересов заявителя со стороны налогового органа судом не установлено. Расчет пени проверен судом, признан правильным. Арифметику расчета пени заявитель не оспаривает. С учетом изложенного инспекция правильно начислила и предложила уплатить оспариваемую сумму налога и соответствующие пени. Суд, оценив в совокупности представленные доказательства и фактические обстоятельства дела, приходит к выводу о том, что решение от 02.08.2010 в оспариваемой части принято ИФНС в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах. Оснований для признания недействительным решения налогового органа судом не установлено. В связи с этим в удовлетворении требований заявителю следует отказать. В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы возлагаются на заявителя. Судом установлено, что при обращении в суд заявителем оплачена госпошлина в полном объеме. Руководствуясь статьями 110, 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд
решил:
отказать заявителю в удовлетворении заявленных требований. Обеспечительные меры, принятые по определению суда от 12.10.2010, отменить после вступления решения в законную силу. Решение может быть обжаловано в апелляционную инстанцию (Второй арбитражный апелляционный суд) в порядке и сроки, предусмотренные статьями 257, 259 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Решение может быть обжаловано в кассационную инстанцию (Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа) в порядке и сроки, предусмотренные статьями 273, 275, 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.
Официальная публикация в СМИ:
публикаций не найдено
Решение Арбитражного суда Кировской области от 05.04.2011 по делу № А28-10038/2010-281/33
В удовлетворении заявленных требований отказано, поскольку убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, не уменьшает налоговую базу.
| | |
|
