АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОЛГОГРАДСКОЙ ОБЛАСТИ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 22 октября 2012 г. по делу № А12-15313/2012
Резолютивная часть решения объявлена 18 октября 2012 года.
В полном объеме решение изготовлено 22 октября 2012 года.
Арбитражный суд Волгоградской области в составе судьи Дашковой Н.В.,
при ведении протокола помощником судьи Суровикиной Е.В., рассмотрев в судебном заседании дело по иску (заявлению)
общества с ограниченной ответственностью "ЕвроХим-ВолгаКалий", ИНН 3441027202, ОГРН 1037710060684 (далее - ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий", заявитель, общество, налогоплательщик)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области, ИНН 3441027202 ОГРН 1043400221149 (далее - Межрайонная ИФНС России № 2 по Волгоградской области, ответчик, налоговый орган, налоговая инспекция)
с привлечением к участию в деле в качестве 3-го лица
Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области ИНН 3442075551, ОГРН 1043400221127 (далее - Управление ФНС по Волгоградской области, третье лицо, вышестоящий налоговый орган)
о признании недействительным ненормативного правового акта в части,
при участии:
от заявителя - М.А.В. по доверенности <...>, П.О.В. по доверенности <...>, В.С.С. по доверенности <...>,
от ответчика - М.А.Г. по доверенности <...>, В.Л.Н. по доверенности <...>, Т.Ю.В. по доверенности <...>,
от третьего лица - Х.А.В. по доверенности <...>, В.В.В. по доверенности <...>, С.С.А. по доверенности <...>,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "ЕвроХим-ВолгаКалий" обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением, в котором просит признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области № 10-16/31 от 30.12.2011 о привлечении к ответственности, в части уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2008 год в размере 8 398 905 руб., за 2009 год в размере 12 218 985 руб.
В судебном заседании представители общества поддержали заявленные требования, ссылаясь на доводы, приведенные в заявлении, и представленные по делу доказательства.
Налоговый орган, согласно представленному отзыву № 02-22/07360 от 29.08.2012 и позиции его представителей в судебном заседании, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения в оспариваемой части и указывая на несостоятельность доводов заявителя, просит отказать в удовлетворении заявленных требований.
Третье лицо поддерживает позицию налоговой инспекции, ссылаясь на свои доводы и выводы, содержащиеся в решении вышестоящего налогового органа по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика на оспариваемое решение инспекции.
Исследовав материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив доводы сторон в совокупности с имеющимися письменными доказательствами по делу, суд установил следующие фактические обстоятельства.
С 20.12.2010 по 02.12.2011 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "ЕвроХим-ВолгаКалий" ИНН 7710473036 КПП 345250001 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, в т.ч.:
- налога на прибыль организаций;
- налога на добавленную стоимость;
- единого социального налога;
- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии со статьей 2
и пунктом 1 статьи 25
Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации";
- налога на доходы физических лиц;
- налога на имущество организаций;
- транспортного налога;
- водного налога;
- земельного налога;
- налога на добычу полезных ископаемых;
- регулярных платежей на пользование недрами;
- единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.
05.12.2011 налоговой инспекцией составлен акт № 10-16/32дсп выездной налоговой проверки общества с ограниченной ответственностью "ЕвроХим-ВолгаКалий".
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика от 26.12.2011 № 16/1.1-3/3655 по акту выездной налоговой проверки от 05.12.2011 № 10-16/32дсп, налоговой инспекцией принято решение № 10-16/31 от 30.12.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п. 1 ст. 122
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 4 827 руб.
На основании указанного решения обществу доначислено налога на имущество в размере 24 135 руб., пени на сумму 2 490 руб.
Кроме того, налогоплательщику предложено удержать налога на доходы физических лиц и перечислить в бюджет сумму 494 руб. и уменьшить убытки при исчислении налога на прибыль за 2008 год на 106 331 696 руб., за 2009 год на 161 527 141 руб.
Не согласившись с выводами и предложениями, содержащимися в указанном решением налогового органа, в части уменьшения убытков при исчислении налога на прибыль за 2008 - 2009 годы, и полагая, что налоговым органом не представлены доказательства непосредственной связи исключенных из убытков расходов с какими-либо конкретными строящимися объектами капитальных вложений, налогоплательщик в установленном порядке обжаловал решение № 10-16/31 от 30.12.2011 в этой части в вышестоящий налоговый орган.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС России по Волгоградской области принято решение № 182 от 20.03.2012, которым обжалуемое решение налоговой инспекции изменено в части расходов, исключенных из сумм убытков при исчислении налога на прибыль, за 2008 на сумму 13 287 525 рублей, за 2009 - на сумму 18 175 903 рублей.
В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.
Данные обстоятельства послужили поводом к обращению налогоплательщика в арбитражный суд с заявлением о признании решения ответчика недействительным в указанной им части, поскольку с оставшимися после изменения решения суммами расходов, подлежащими исключению из убытков при исчислении налога на прибыль, заявитель не согласен в части 8 398 905 руб. расходов за 2008 год и 12 218 985 руб. за 2009 год.
Налогоплательщик считает, что из состава убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль также не должны исключаться
┌────┬────────────────────────┬────────────────┬──────────────────────────┐
│Год │ Описание расхода │ Размер расхода │ Где описано │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│2008│Заработная плата │ 6290628,00 │Приложение 1 к решению │
│ │работников технической │ │УФНС России по │
│ │дирекции │ │Волгоградской области │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│2008│Арендная плата за │ 402346,00 │Приложение 3 к решению │
│ │кернохранилище │ │УФНС России по │
│ │ │ │Волгоградской области │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│2008│Охранные услуги │ 895596,00 │Приложение 3 к решению │
│ │ │ │УФНС России по │
│ │ │ │Волгоградской области │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│2008│Транспортные услуги │ 810335,00 │Приложение 3 к решению │
│ │ │ │УФНС России по │
│ │ │ │Волгоградской области │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│ │ИТОГО: │ 8398905,00 │ │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│2009│Заработная │ 9171206,00 │Приложение 6 к решению │
│ │плата работников │ │УФНС России по │
│ │технической дирекции │ │Волгоградской области │
│ │Общества │ │ │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│2009│Арендная плата за │ 412693,00 │Приложение 6 к решению │
│ │кернохранилище │ │УФНС России по │
│ │ │ │Волгоградской обл. │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│2009│Охранные услуги │ 2635086,00 │Приложение 6 к решению │
│ │ │ │УФНС России по │
│ │ │ │Волгоградской области │
├────┼────────────────────────┼────────────────┼──────────────────────────┤
│ │ИТОГО: │ 12218985,00 │ │
└────┴────────────────────────┴────────────────┴──────────────────────────┘
В соответствии со ст. ст. 137
и 138
НК РФ, налогоплательщик, полагающий, что его права нарушены актом налогового органа, в том числе актом ненормативного характера, действиями или бездействием их должностных лиц, может обжаловать их в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд; при этом судебное обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц осуществляется путем подачи соответствующего заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.
В соответствии с п. 1 ст. 198
АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
По смыслу ст. 198
АПК РФ, ст. 13
ГК РФ, для признания ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов граждан, организаций в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно пункту 6
постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующими требованиями.
При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (ч. 4 ст. 200
АПК РФ).
В соответствии с ч. 5 ст. 200
АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В связи с этим, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.
В свою очередь, в силу требований статьи 65
АПК РФ, обязанность доказывания факта нарушения прав и законных интересов лежит на заявителе.
Доказательства, представленные налоговым органом, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным ст. 162
АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71
АПК РФ.
В силу п. 1 ст. 71
АПК РФ, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (п. 2 ст. 71
АПК РФ).
Как следует из материалов выездной налоговой проверки, постановлением
Администрации Волгоградской области от 28.12.2009 № 504-п утверждена долгосрочная областная целевая программа
"Развитие Котельниковской промышленной зоны Волгоградской области на базе освоения Гремячинского месторождения калийных солей" на 2010 - 2013 годы.
Указанная Программа
разработана в рамках реализации инвестиционного проекта в части проектирования и строительства объектов коммунального, социально-культурного назначения и объектов транспортной инфраструктуры.
Материалами проверки установлено, что в течение проверяемого периода, в рамках реализации инвестиционного проекта, ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" осуществляло долгосрочные инвестиции, связанные со строительством комбината по производству калийных удобрений на базе Гремячинского месторождения в Волгоградской области. При этом капитальное строительство, в форме нового строительства, в течение 2008 - 2009 годов осуществлялось обществом только для собственных нужд.
Заявитель производил оплату проектных, изыскательских, гидрогеологических, буровых, строительно-монтажных работ, приобретение оборудования, техники, а также осуществлял другие расходы, связанные с инвестициями, необходимыми для ведения капитального строительства вышеуказанного объекта, за счет денежных средств, полученных от ОАО "Минерально-химической компании "ЕвроХим", доля участия которого в уставном капитале заявителя составляет 100%.
Поступление денежных средств осуществлялось в виде вклада в уставный капитал общества и предоставления процентных займов.
Согласно п. 1.4
Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина РФ от 30.12.1993 № 160, расходы по содержанию застройщиков (по действующим предприятиям - работники аппарата подразделения капитального строительства) производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов.
Кроме того, в соответствии с п. 2.3
. и 3.1
. данного Положения, учет долгосрочных инвестиций ведется на счете "Капитальные вложения". На этом счете отражаются инвестиции по их видам на специально открываемых субсчетах соответствующего наименования: "Строительство объектов основных средств"; "Приобретение отдельных объектов основных средств"; "Приобретение земельных участков"; "Приобретение объектов природопользования" и "Приобретение нематериальных активов", независимо от источников их финансирования.
До окончания работ по строительству объектов затраты по их возведению, учтенные на счете "Капитальные вложения", составляют незавершенное строительство. Учет рекомендуется вести по следующей структуре расходов:
а) на строительные работы;
б) на работы по монтажу оборудования;
в) на приобретение оборудования, сданного в монтаж;
г) на приобретение оборудования, не требующего монтажа; инструмента и инвентаря;
оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;
д) на прочие капитальные затраты;
е) на затраты, не увеличивающие стоимости основных средств.
Согласно разделу 5
вышеуказанного Положения и п. 5 ст. 270
НК РФ, инвентарная стоимость законченных строительством объектов и других долгосрочных активов, то есть, стоимость амортизируемого имущества складывается из затрат на приобретение и (или) создание, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
По мнению налогового органа, налогоплательщиком занижена первоначальная стоимость строящегося горнообогатительного комбината, поскольку общество осуществляет долгосрочные инвестиции, связанные с осуществлением капитального строительства в форме нового строительства, но при этом часть расходов, связанных с данным строительством, не участвуют в формировании первоначальной стоимости основного средства, т.к. данные расходы отнесены налогоплательщиком на убытки, уменьшающие прибыль при исчислении налога на прибыль за 2008 - 2009 годы.
Выводы налогового органа основаны на следующих обстоятельствах. Поскольку налогоплательщик не осуществляет деятельности по производству продукции и деятельности в области строительства, направленной на получение дохода, следовательно, все расходы, понесенные им в ходе создания объекта, должны участвовать в формировании первоначальной стоимости основного средства, учитываемой в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем начисления амортизации.
В результате из состава расходов, отнесенных обществом на убытки, исключены общехозяйственные расходы, такие как, командировочные расходы, налоги и сборы, управленческие расходы, расходы на обучение, арендная плата, транспортные услуги, охрана объектов и другие затраты заявителя.
По мнению налогоплательщика, в 2008 - 2009 годах им осуществлялась не только деятельность по строительству горнообогатительного комбината по добыче и обогащению калийных солей Гремяченского месторождения Котельниковского района Волгоградской области, но и геолого-разведочная деятельность, прединвестиционная деятельность по стратегическому демографическому развитию, подготовительная деятельность по функционированию производственно-сбытового комплекса, деятельность по финансовому планированию, организации бизнес-процессов, маркетинговых исследований, а также прочая коммерческая деятельность, непосредственно не связанная со строительством.
При этом, наряду с расходами, которые непосредственно связаны со строительством вышеуказанного комбината, общество несло общехозяйственные расходы на оплату выполненных работ, услуг, приобретение товарно-материальных ценностей, основных средств, выплаты заработной платы и другие расходы, которые учитывало как текущие расходы в целях налогообложения прибыли.
Применительно к конкретным расходам, исключенным налоговым органом из состава косвенных расходов и подлежащим капитализации, общество отмечает следующее.
1. Расходы на оплату труда выделены в отдельную категорию расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (ст. 255
НК РФ). При этом нормы главы 25
НК РФ не содержат положений, обязывающих налогоплательщиков затраты на оплату труда сотрудников, непосредственно не участвующих в строительных работах, включать в первоначальную стоимость основных средств.
В соответствии с разъяснениями Минфина РФ от 22.05.2007 г. № 03-03-06/2/85 и от 19.06.2007 г. № 03-03-06/1/386, в первоначальную стоимость строящегося объекта основных средств включаются только затраты на оплату труда персонала, деятельность которого связана со строительством. В рассматриваемой ситуации расходы на оплату технической дирекции, деятельность которой непосредственно связана со строительством Комбината, не относились обществом в состав расходов текущего периода, а были включены в первоначальную стоимость строящегося объекта, что подтверждается бухгалтерской справкой № 207 от 15.12.2010.
Расходы на оплату труда остальных сотрудников общества, которые исключены проверяющими из состава косвенных расходов, со строительством Комбината непосредственно не связаны, в связи с чем не подлежат включению в первоначальную стоимость основных средств.
Налогоплательщик отмечает, что в 2007 - 2008 не включил в первоначальную стоимость строящегося объекта заработную плату всех своих работников. В последующем им разработан внутренний нормативный акт о порядке признания в бухгалтерском и налоговом учете затрат на капитальное строительство. В процессе работы над стандартом часть затрат на работников технической дирекции, чей функционал был связан со строительством, возможно оценить и обособить в учете как расходы, непосредственно, связанные с созданием объектов ОС и включить в первоначальную стоимость строящегося объекта заработную плату работников технической дирекции, чья работа непосредственно связана со строительством Комбината.
Изменения в оценочном значении были исправлены путем подачи исправительной налоговой декларации по налогу на прибыль. Однако, налоговая инспекция и вышестоящий налоговый орган при вынесении своих решений данный факт не учли, что, как утверждает заявитель, привело к повторному включению заработной платы работников технической дирекции в первоначальную стоимость строящегося объекта.
2. Расходы по аренде кернохранилища: Налогоплательщик осуществляет свою деятельность на основании лицензии ВЛГ 14276 ТЭ на право пользования недрами с целью разведки и добычи калийных солей на Гремячинском месторождении в Волгоградской области.
Согласно п. 7.5 Дополнения № 4 к указанной лицензии, общество (как недропользователь) должно обеспечить сохранность первичной геологической информации, в том числе образцов горных пород и руд, полученной в процессе освоения Лицензионного участка...
При этом, недропользователь вправе использовать в производственных или исследовательских целях необходимое количество кернового материала. Оставшаяся часть кернового материала является национальным достоянием и подлежит хранению у недропользователя в соответствии с действующими нормативами.
В случае принятия Волгограднедра решения о концентрации кернового материала недропользователь обязан безвозмездно передать керновый материал на хранение Волгограднедра.
Во исполнение условий лицензионного соглашения, налогоплательщик арендовал нежилое помещение для складирования керна от бурения скважин (Договор № 21 от 09.01.2007 с ОАО "Котельниковоспецстрой").
Таким образом, по мнению заявителя, расходы налогоплательщика на аренду кернохранилища не связаны непосредственно со строительством Комбината, произведены в рамках лицензии на недропользование и в конечном итоге в общегосударственных интересах.
3. Налогоплательщик понес расходы на охрану своих объектов по следующим договорам: Договор об оказании охранных услуг от 03.07.2007 (далее - Договор 2007); Договор об оказании услуг по охране объектов № 16/1-6/35 от 19.03.2009 (далее - Договор 2009).
В рамках Договора 2007 охране подлежали: офисные помещения, помещения административно-бытового корпуса, производственная площадка. В рамках Договор 2009 охране подлежал рабочий поселок на 1000 мест х. Пимено-Черни, в состав которого входили: административно-бытовой комплекс, столовая, котельная, очистные сооружения, трансформаторная подстанция, дизель-генератор, жилые здания.
При этом расходы по охране производственной площадки были включены налогоплательщиком в первоначальную стоимость строящегося объекта. Остальные расходы, как не связанные непосредственно со строительством объекта, включены в состав убытков, учитываемых при исчислении налога на прибыль.
Вышестоящий налоговый орган при вынесения решения по жалобе налогоплательщика на решение налоговой инспекции пришел в выводу, что расходы по содержанию офисного помещения могут относиться к косвенным расходам при условии их обоснованности и документальной подтвержденности, но, как считает заявитель, этот принцип должен быть использован и в отношении расходов по охране офисных и иных помещений, чье использование не связано непосредственно со строительством Комбината.
4. Налогоплательщик понес расходы на транспортные услуги по следующим договорам: Договор № 104 от 02.07.2007 (далее - Договор 104, Договор № 16/1-6/25 от 08.07.2008 (далее - Договор 16/1), Договор № 131 от 16.10.2008 (далее - Договор 131).
По Договору 16/1 обществу предоставлялись автомобили для перевозки пассажиров по почасовым и покилометровым ставкам.
По Договору № 131 обществу предоставлялись услуги по перевозке его работников и работников Тиссен Шахтбау и Шафт Синкерс из г. Котельниково до АБК и обратно.
При этом, отмечает заявитель, на основании данных договоров невозможно выделить стоимость перевозки работников, чья деятельность непосредственно связана со строительством Комбината. Таким образом, не имеется оснований для включения данных расходов в первоначальную стоимость строящегося объекта.
По договору 104 (как следует из актов и счетов-фактур, прикладываемых к настоящему заявлению) осуществлялись перевозки образцов породы из Гремячинского месторождения. То есть, эта деятельность связана не со строительством Комбината, а является геолого-разведочной.
В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду "...решение Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области № 10-16/31 от 30.12.2011,".
С учетом приведенных им доводов, заявитель считает, что решение Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области № 10-16/31 от 30.12.201, в части исключения расходов, непосредственно не связанных со строительством Комбината, в оспариваемых обществом суммах за 2008 и 2009, из расчета убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2008 - 2009, нарушает права налогоплательщика в области предпринимательской деятельности, лишая его права платить законно установленные налоги и сборы.
Исследовав указанные доводы заявителя, приведенные им в подтверждение неправомерности выводов налогового органа об исключении спорных расходов, за 2008 и 2009 из расчета убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и недействительности решения инспекции в оспариваемой части, суд находит их ошибочными, в силу их несоответствия фактическим обстоятельствам дела, нормам действующего законодательства и правоприменительной практике, сложившейся по данной категории дел.
Оценивая правомерность доводов сторон в соответствующей части, суд учитывает следующее.
В рамках осуществления в проверяемом периоде строительства только для собственных нужд, ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" не осуществляло деятельности в области строительства, направленной на получение дохода; в проверяемом периоде дохода от реализации продукции не имело.
Следовательно, как правильно отмечает налоговый орган, для целей ведения бухгалтерского учета, общество должно было руководствоваться Положением
по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (далее - Положение), утвержденным письмом Минфина № 160 от 30.12.1993.
Положение
устанавливает правила бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций и определения инвентарной стоимости объектов этих инвестиций на предприятиях и в организациях. Положение
является обязательным для всех предприятий и организаций, осуществляющих долгосрочные инвестиции, независимо от форм собственности. Организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляется застройщиками.
Согласно п. 1.4
указанного Положения, расходы по содержанию застройщиков (по действующим предприятиям - работники аппарата подразделения капитального строительства) производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов.
Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, при осуществлении деятельности в 2008 - 2009 ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" являлось одновременно Инвестором и Заказчиком, деятельности по производству продукции не осуществляло.
Следовательно, в этом случае услуги заказчика-застройщика общество оказывало само для себя, для собственных нужд, и стоимость этих услуг должно списывать на расходы через амортизационные отчисления по построенному объекту, в инвентарную стоимость которого должна быть включена стоимость услуг заказчика-застройщика.
Таким образом, как обоснованно счел налоговый орган, такие затраты до окончания строительства и ввода объекта в эксплуатацию должны учитываться по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств" (п. 2.3
Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций).
Общехозяйственные расходы, учитываемые в течение отчетного периода на балансовом счете 26, в период осуществления деятельности по подготовке и организации строительства, должны списываться с указанного счета в дебет счета 08, субсчета 08-3.
Соответственно, в период осуществления строительства подрядным способом общехозяйственные расходы (как и в бухгалтерском учете) формируют первоначальную стоимость строящегося объекта.
Порядок определения первоначальной стоимости объекта основных средств, в целях налогового учета, определен в ст. 257
НК РФ, из которой следует, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пп. 8
и 20 ст. 250
НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом
.
В соответствии с п. 5 ст. 270
НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.
Данные расходы, согласно п. 1 ст. 257
Кодекса, участвуют в формировании первоначальной стоимости основного средства, учитываемой в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем начисления амортизации.
Анализ приведенных норм применительно к рассматриваемым обстоятельствам свидетельствует о том, что общество при определении суммы расходов, уменьшающих доходы от реализации, ошибочно полагало, что понесенные им расходы в ходе возведения Комбината, при отсутствии производства и реализации продукции, относятся к расходам, связанным с производством и реализацией продукции, и безосновательно руководствовалось положениями ст. ст. 252
- 264
НК РФ.
При таких обстоятельствах налоговый орган пришел к правильному выводу о необоснованном включении обществом в состав расходов затрат, связанных с содержанием заказчика-застройщика, что повлекло завышение им убытков за 2008 в размере 13 287 525 руб., за 2009 - 18 175 903 руб., включая оспариваемые 8 398 905 руб. за 2008 и 12 218 985 руб. за 2009.
Суд соглашается с позицией налоговой инспекции относительно необоснованности довода налогоплательщика о том, что Положение
в настоящее время не может рассматриваться как подлежащее обязательному применению, в том числе, в отношении порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, из-за его несоответствия нормативным актам по бухгалтерскому учету, принятым в более поздний период и имеющим большую юридическую силу. Данная позиция обусловлена следующим.
В соответствии с постановлением
Правительства Российской Федерации № 329 от 30.06.2004 "О Министерстве финансов Российской Федерации", Министерство финансов Российской Федерации является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
Согласно пп. 5.2.21
названного постановления, Минфин России на основании и во исполнение Конституции
Российской Федерации, федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации Министерство принимает нормативные правовые акты, устанавливающие порядок ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.
Так, письмом
Минфина России № 160 от 30.12.1993 утверждено "Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций" (зарегистрировано в Минюсте Российской Федерации № 1598 от 27.08.1998), устанавливающее обязательные для применения правила бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций и определения инвентарной стоимости объектов этих инвестиций на предприятиях и в организациях, независимо от форм собственности.
Положение
не признано утратившим силу, соответственно в проверяемом периоде являлось действующим.
Кроме того, данный нормативный акт не противоречит более поздним нормативным документам по бухгалтерскому учету и является специальным, обязательным для применения в отношении общества, поскольку оно осуществляет долгосрочные инвестиции в рамках инвестиционного проекта, в части проектирования и строительства объектов коммунального, социально-культурного назначения и объектов транспортной инфраструктуры по постановлению
Администрации Волгоградской области № 504-п от 28.12.2009.
Следовательно, при определении первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества, в целях налогового учета, налогоплательщик обязан руководствоваться названным Положением
.
Как безосновательный отклоняется судом довод заявителя о том, что даже если бы общество руководствовалось Положением
, оно поступило бы также, поскольку п. 3.1.7
Положения предусматривает категорию затрат, не увеличивающих стоимость основных средств, в которую налогоплательщик и отнес бы спорные расходы.
Пунктом 3.1.7
Положения действительно установлен перечень затрат.
Однако, расходы на оплату труда, охранные услуги, транспортные услуги, услуги по аренде кернохранилища не входят в указанный перечень, поскольку данные затраты являются неотъемлемой составляющей расходов заказчика по содержанию застройщика и производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов (п. 1.4
Положения).
Как установлено в ходе проверки, документально подтверждено и не оспаривается заявителем, в течение 2008 - 2009 годов общество не осуществляло деятельности, связанной с производством и реализацией, направленной на получение дохода, при этом несло общехозяйственные расходы, в частности, услуги заказчика-застройщика.
Следовательно, налоговый орган правомерно счел, что вышеуказанные расходы были понесены в рамках реализации инвестиционного проекта и их включение в расходы текущего периода, увеличивающие убыток, является незаконным.
В частности, актами от 30.11.2008 № 4-0813, 12.09.2008 № 4-0632, 01.07.2008 № 4-ф 0477, 26.05.2008 № 4-0395, 05.05.2008 № 4-0330, 21.03.2008 № 4-0215, 07.02.2008 № 4-0049, 29.02.2008 № 4-0147 по договору от 02.07.2007 № 104 между экспедитором (ООО "Волгоградвнештранс") и заказчиком (ООО "ЕХВК") об обслуживании и перевозки внешнеторговых грузов автомобильным транспортом установлено, что экспедитором осуществлены услуги по перевозке груза - образцы породы из Гремячинского месторождения (г. Котельниково) по разным направлениям.
Таким образом, оказанные услуги были осуществлены в рамках реализации инвестиционного проекта - долгосрочной областной целевой программы
"Развитие Котельниковской промышленной зоны Волгоградской области на базе освоения Гремячинского месторождения калийных солей" на 2010 - 2013 годы, утвержденной постановлением Администрации Волгоградской области № 504-п от 28.12.2009.
Доводы, изложенные в заявления общества, относительно конкретных расходов, исключенных налоговым органом из состава косвенных расходов, суд также находит несостоятельными, в силу их бездоказательности.
Все охраняемые объекты и деятельность сотрудников технической дирекции непосредственно связана с реализацией инвестиционного проекта, следовательно, затраты, связанные с оплатой труда персонала и охраной объектов, должны быть включены в первоначальную стоимость создаваемого основного средства.
Кроме того, общество не представило доказательств включения расходов по оплате труда и охране объектов по спорным расходам в первоначальную стоимость строящегося объекта.
Ссылка заявителя на бухгалтерскую справку № 207 от 15.12.2010 не может рассматриваться в качестве надлежащего доказательства, подтверждающего факт включения затрат на оплату труда технической дирекции за период 2008 - 2009 года, поскольку в ней отсутствует расшифровка по периодам и фамилиям сотрудников, расходы на оплату которых включены в первоначальную стоимость объекта.
Таким образом, как свидетельствуют материалы дела, по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом достоверно установлены обстоятельства и представлены исчерпывающие доказательства, подтверждающие в своей совокупности законность и обоснованность выводов налоговой инспекции, содержащихся в оспариваемой части обжалуемого решения.
При таких обстоятельствах, суд находит доводы заявителя, приводимые в обоснование его требований, несостоятельными, в силу их несоответствия нормам действующего законодательства и фактическим обстоятельствам дела, обусловленного ошибочным толкованием подлежащих применению норм права.
Соответственно, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области № 10-16/31 от 30.12.2011 о привлечении к ответственности, в оспариваемой части, суд считает обоснованным и правомерным, поскольку оно соответствует закону и не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, что свидетельствует об отсутствии правовых оснований для признания этого акта недействительным, в том числе - в оспариваемой части.
С учетом изложенного, заявленные обществом требования удовлетворению не подлежат.
При подаче заявления обществом уплачена государственная пошлина в размере 2 000 руб.
В соответствии с положениями ст. 110
АПК РФ, учитывая, что суд не усматривает оснований для удовлетворения заявленных требований, расходы по уплате государственной пошлины при обращении в суд, понесенные заявителем, относятся на него и возмещению не подлежат.
Руководствуясь ст. ст. 110
, 167
- 171
, 176
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
решил:
Отказать обществу с ограниченной ответственностью "ЕвроХим-ВолгаКалий" в удовлетворении заявленных требований.
Решение арбитражного суда первой инстанции может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца после его принятия.
В соответствии с ч. 2 ст. 257
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Волгоградской области.
Судья
Н.В.ДАШКОВА
