КОНСТИТУЦИОННЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ БАШКОРТОСТАН
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
от 21 апреля 2010 г. № 49-О
ОБ ОТКАЗЕ В ПРИНЯТИИ К РАССМОТРЕНИЮ ЖАЛОБЫ ГОСУДАРСТВЕННОГО
УНИТАРНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ ПО ПОДРЯДНОМУ СТРОИТЕЛЬСТВУ, РЕМОНТУ
И СОДЕРЖАНИЮ АВТОМОБИЛЬНЫХ ДОРОГ "БАШКИРАВТОДОР" РЕСПУБЛИКИ
БАШКОРТОСТАН НА НАРУШЕНИЕ КОНСТИТУЦИОННЫХ ПРАВ АБЗАЦЕМ
ДЕВЯТЫМ ЧАСТИ ВТОРОЙ СТАТЬИ 3 ЗАКОНА РЕСПУБЛИКИ
БАШКОРТОСТАН "О ТРАНСПОРТНОМ НАЛОГЕ"
Конституционный Суд Республики Башкортостан в составе председательствующего - судьи Л.Ш.Гумеровой, судей Ф.Р.Муратшина, Е.Л.Слепнева,
заслушав в заседании заключение судьи Е.Л.Слепнева, проводившего на основании статьи 44
Закона Республики Башкортостан "О Конституционном Суде Республики Башкортостан" предварительное изучение обращения,
установил:
1. В соответствии со статьей 3
Закона Республики Башкортостан от 27 ноября 2002 года № 365-з "О транспортном налоге" (в редакции Закона Республики Башкортостан от 26 ноября 2004 года № 117-з) от уплаты налога освобождаются организации, осуществляющие содержание и ремонт автомобильных дорог общего пользования, по транспортным средствам, предназначенным исключительно для ремонта и содержания этих дорог и которые по своим функциональным качествам не могут быть использованы для производства других работ (абзац девятый части второй)
.
Конституционность названного положения оспаривается Государственным унитарным предприятием по подрядному строительству, ремонту и содержанию автомобильных дорог "Башкиравтодор" Республики Башкортостан, которое полагает, что из смысла и содержания оспариваемой нормы "ключевым для отнесения техники к льготируемой является фактическое ее использование предприятием для специализированных целей исключительно для ремонта и содержания дорог".
В период предварительного изучения обращения Приказом Министерства земельных и имущественных отношений Республики Башкортостан от 2 ноября 2009 года № 1581 осуществлена приватизация государственного имущества путем преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество "Башкиравтодор" (запись в Едином государственном реестре юридических лиц от 14 января 2010 года № 02006199717).
Для целей настоящего Определения указанное юридическое лицо именуется ГУП "Башкиравтодор".
2. Согласно статье 72 (пункт "и" части 1) Конституции Российской Федерации в совместном ведении Российской Федерации и ее субъектов находится установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации. По предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации издаются федеральные законы и принимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации (статья 76, часть 2 Конституции Российской Федерации).
Федеральным законом от 6 октября 1999 года № 184-ФЗ "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" к полномочиям органов государственной власти субъекта Российской Федерации по предметам совместного ведения, установленным Конституцией Российской Федерации, осуществляемым данными органами самостоятельно за счет средств бюджета субъекта Российской Федерации (за исключением субвенций из федерального бюджета), относится решение вопросов установления, изменения и отмены региональных налогов и сборов, а также установления налоговых ставок по федеральным налогам в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (подпункт 33 пункта 2 статьи 26.3).
Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов Российской Федерации в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации и законами субъектов Российской Федерации о налогах. При установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены названным Кодексом, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, а также могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения (пункт 3 статьи 12, пункт 3 статьи 14, статья 356).
Обязательный к уплате на территории Республики Башкортостан транспортный налог введен Законом
Республики Башкортостан от 27 ноября 2002 года № 365-з, в статье 3
которого предусматриваются налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.
3. Конституционный Суд Республики Башкортостан принимает решение по делу, оценивая как буквальный смысл рассматриваемого акта, так и смысл, придаваемый ему официальным и иным толкованием или сложившейся правоприменительной практикой, а также исходя из его места в системе правовых актов (часть 2 статьи 77
Закона Республики Башкортостан "О Конституционном Суде Республики Башкортостан").
Из представленных материалов видно, что по запросу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 1 февраля 2008 года о разъяснении порядка предоставления льготы по уплате транспортного налога организациям, осуществляющим содержание и ремонт автомобильных дорог общего пользования, в части транспортных средств, которые могут быть использованы как для ремонта и содержания дорог, так и для производства других работ, Министерство финансов Республики Башкортостан в соответствии с пунктом 2 статьи 34.2 части первой Налогового кодекса Российской Федерации в письме от 6 марта 2008 года № 04/03-162 разъясняет, что данная льгота "применяется в отношении транспортных средств, предназначенных исключительно для ремонта и содержания дорог общего пользования и которые по своим функциональным качествам не могут быть использованы для производства работ, не относящихся к ремонту и содержанию этих дорог. Например: тракторы, бульдозеры, автопогрузчики, экскаваторы по своим функциональным качествам могут быть использованы для производства работ, не относящихся к ремонту и содержанию дорог общего пользования и, следовательно, в отношении таких транспортных средств льгота по транспортному налогу не применяется".
На основании актов камеральной налоговой проверки уточненных налоговых деклараций по транспортному налогу за 12 месяцев 2007 года решениями налогового органа от 3 июля 2008 года № 12291 и № 12292 ГУП "Башкиравтодор" привлечено к ответственности за неуплату (неполную уплату) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации), ему начислены пени и предложено уплатить недоимку. Налоговый орган по представленным ГУП "Башкиравтодор" заверенным копиям технических паспортов транспортных средств установил, что по 28 транспортным средствам льгота, предусмотренная оспариваемой нормой, не может быть применена, "так как данные транспортные средства могут быть использованы также для производства работ, не относящихся к ремонту и содержанию дорог общего пользования".
Обосновывая правомерность использования налоговой льготы, заявитель ссылается на Перечень транспортных средств ГУП "Башкиравтодор", предназначенных для ремонта и содержания автомобильных дорог общего пользования и освобождаемых от уплаты транспортного налога, утвержденный Государственным комитетом Республики Башкортостан по строительству, архитектуре и транспорту и согласованный Министерством финансов Республики Башкортостан (письмо Министерства финансов Республики Башкортостан от 13 апреля 2005 года № 04-03/1-24), а также на письменное разъяснение, направленное Министерством финансов Республики Башкортостан 20 мая 2008 года № 04-03/520, в котором по результатам рассмотрения запроса ГУП "Башкиравтодор" по вопросу освобождения данного налогоплательщика от уплаты транспортного налога по транспортным средствам, предназначенным для ремонта и содержания автомобильных дорог общего пользования, сообщается, что:
"Классификация вида работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования утверждена Приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 12 ноября 2007 года № 160 "Об утверждении классификации работ по капитальному ремонту, ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования и искусственных сооружений на них".
Таким образом, транспортные средства должны быть использованы исключительно для ремонта и содержания автомобильных дорог общего пользования, состав и виды работ должны соответствовать указанной классификации.
С учетом изложенного, при документально подтвержденных фактах использования ГУП "Башкиравтодор" транспортных средств только для содержания и ремонта автомобильных дорог общего пользования, применение льготы в отношении указанных транспортных средств правомерно".
ГУП "Башкиравтодор" обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительными решений налогового органа и представил паспорта транспортных средств, государственные контракты и путевые листы в подтверждение того, что транспортные средства в течение налогового (отчетного) периода использовались налогоплательщиком только при выполнении работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования.
Указанный суд считает, что доначисление предприятию сумм транспортного налога и соответствующих сумм пеней произведено налоговым органом правомерно, поскольку из смысла оспариваемой нормы статьи 3
Закона Республики Башкортостан "О транспортном налоге" следует, что "льгота при уплате транспортного налога может быть применена только в отношении транспортных средств, предназначенных исключительно для ремонта и содержания этих дорог, а также невозможность по функциональным качествам использования данных транспортных средств для производства других работ...
Общество не представило суду доказательства того, что вышеперечисленные транспортные средства предназначены исключительно для ремонта и содержания дорог общего пользования и по своим функциональным качествам не могут быть использованы для производства работ, не относящихся к ремонту и содержанию этих дорог".
Решением арбитражного суда выполнение ГУП "Башкиравтодор" письменных разъяснений Министерства финансов Республики Башкортостан от 13 апреля 2005 года № 04-03/1-24 на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации признано обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.
В жалобе в Конституционный Суд Республики Башкортостан указывается, что в нарушение конституционных принципов правового государства, верховенства закона и равенства всех перед законом, принципов экономической обоснованности налогообложения и соразмерности в сфере налоговых отношений абзац девятый части второй статьи 3
Закона Республики Башкортостан "О транспортном налоге" исключает возможность применения предусмотренной им льготы, а ее смысл не имеет правового значения, так как транспортные средства, используемые при выполнении работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог (асфальтоукладчик, каток, грейдер и т.д.), по функциональному назначению могут быть использованы и при строительстве дорог.
4. Основные начала законодательства о налогах и сборах содержат требование к органам публичной власти о том, что при установлении ими налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить (пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации).
По своему буквальному смыслу норма абзаца девятого части второй статьи 3
Закона Республики Башкортостан "О транспортном налоге" предполагает ограничительные критерии использования налоговой льготы, а именно освобождение от уплаты транспортного налога допускается при наличии у налогоплательщика и объекта налогообложения в совокупности следующих характеристик: вид деятельности налогоплательщика - работы по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования; целевое назначение объекта налогообложения - использование транспортного средства исключительно для производства работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования; конструкторские особенности объекта налогообложения - транспортное средство, которое по своим функциональным качествам не может быть использовано для производства других работ, кроме работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования.
Ни Налоговый кодекс Российской Федерации, ни Закон
Республики Башкортостан "О транспортном налоге" не раскрывают содержание понятий "работа по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования", "транспортное средство, предназначенное исключительно для ремонта и содержания автомобильных дорог общего пользования и которое по своим функциональным качествам не может быть использовано для производства других работ".
Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в соответствующих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено им (пункт 1 статьи 11). В этой связи при определении значения вышеназванных терминов необходимо применение положений актов иного отраслевого законодательства.
Состав и виды дорожных работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования в проверяемый налоговым органом период были указаны в распоряжении Государственной службы дорожного хозяйства Министерства транспорта Российской Федерации от 3 января 2002 года № ИС-5-р "О классификации работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования".
Используемые для указанного вида экономической деятельности организациями, предприятиями всех форм собственности материальные основные фонды классифицируются в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 (далее - ОКОФ), в котором группировки объектов "образованы в основном по признакам назначения, связанным с видами деятельности, осуществляемыми с использованием этих объектов и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами" (абзац 14 введения к ОКОФ, утвержденного Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26 декабря 1994 года № 359). Данный классификатор, применяемый на территории Российской Федерации, не выделяет среди транспортных средств технику специального назначения, предназначенную по своим функциональным качествам только для производства работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования.
Назначение и конструкторские особенности транспортного средства, составляющие его характеристику, указываются организациями и предприятиями-изготовителями машин, подразделениями Госавтоинспекции, таможенными органами, государственными инспекциями гостехнадзора в паспорте транспортного средства и паспорте шасси транспортных средств, а также паспорте самоходной машины и других видов техники (пункты 4, 27 Положения о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утвержденного 23 июня 2005 года Приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации № 496, Министерства промышленности и энергетики Российской Федерации № 192, Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации № 134; пункты 2.1, 3.3 Положения о паспорте самоходной машины и других видов техники, утвержденного 26 июня 1995 года Комитетом Российской Федерации по стандартизации метрологии и сертификации и 28 июня 1995 года Министерством сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации, зарегистрированного в Министерстве юстиции Российской Федерации 6 июля 1995 года № 898).
Как видно из приведенных актов, в паспорте транспортного средства не указывается физическая характеристика объекта налогообложения, с наличием которого Закон
Республики Башкортостан "О транспортном налоге" связывает возникновение у налогоплательщика права на льготу по уплате налога.
В ответ на обращение Конституционного Суда Республики Башкортостан о даче разъяснений по жалобе заявителя в письме от 16 февраля 2010 года № 14-70/43 Министерство строительства, архитектуры и транспорта Республики Башкортостан со ссылкой на правовые акты государственных органов Российской Федерации в дорожной отрасли (ОДН 218.014-99, СНиП 3.06.03-85, ГЭСН-2001-27, ГЭСН-2001-30, "Методические рекомендации по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования", принятые и введенные в действие письмом Государственной службы дорожного хозяйства Министерства транспорта Российской Федерации от 17 марта 2004 года № ОС-28/1270-ис) сообщает, что "транспортные средства, используемые при выполнении работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог (по которым льгота налоговой инспекцией принимается: асфальтоукладчик, каток, грейдер и т.п.) по функциональному назначению могут быть использованы и при строительстве дорог" и приводит их пообъектный перечень.
Сравнительный анализ показывает, что ГУП "Башкиравтодор" использовало возможность не уплачивать транспортный налог по транспортным средствам, по которым в вышеуказанном согласованном Перечне транспортных средств (письмо Министерства финансов Республики Башкортостан от 13 апреля 2005 года № 04-03/1-24) налогоплательщик освобождается от уплаты транспортного налога. Этот Перечень установлен уполномоченным органом с учетом изменений, внесенных Законом
Республики Башкортостан от 26 ноября 2004 года № 117-з, и определяет наименования транспортных средств без точного указания их марки (модели) в отношении некоторых их видов. В период после вступления в силу оспариваемого положения и до возникновения разногласий с налоговыми органами и подачи конституционной жалобы изменения в правовое регулирование отношений по льготному исчислению транспортного налога не вносились. Между тем, в актах налоговых органов и судебном решении указываются транспортные средства с тем же наименованием, которые перечислены в вышеназванном письменном разъяснении Министерства финансов Республики Башкортостан, но с уточнением их конкретной марки (модели).
Стабильность в правовом регулировании властных отношений по взиманию регионального налога, неизменность определенного Законом
Республики Башкортостан о транспортном налоге содержания обязанностей участников налоговых правоотношений и позиции уполномоченного республиканского органа исполнительной власти по вопросам применения этого Закона
, отсутствие недоимок по транспортному налогу за предыдущие налоговые периоды (2005 и 2006 годы) давали основание добросовестному налогоплательщику полагать, что он соблюдает порядок правильного исчисления и уплаты транспортного налога.
В своих решениях Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал, что освобождение от уплаты налогов по своей природе - льгота, которая является исключением из вытекающих из Конституции Российской Федерации (статьи 19 и 57) принципов всеобщности и равенства налогообложения. Установление налоговых льгот относится к дискреционным полномочиям законодателя, который, исходя из специфики условий хозяйствования в определенных отраслях экономики, социальных и иных причин, вправе в разное время и на различные периоды освобождать от транспортного налога отдельные категории налогоплательщиков. Их отсутствие при определении существенных элементов налога не влияет на оценку законности его установления. В этой связи Конституционный Суд Российской Федерации полагает, что разрешение вопросов об установлении и изменении состава плательщиков и существенных элементов налогов и сборов не относится к его полномочиям; исключение составляют случаи, когда новому законодательному акту придается обратная сила и им ухудшается положение налогоплательщиков (Постановления от 21 марта 1997 года № 5-П, от 28 марта 2000 года № 5-П, от 30 января 2001 года № 2-П; Определения от 13 октября 2009 года № 1343-О-О, от 1 декабря 2009 года № 1552-О-О и № 1551-О).
По смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации, закрепленной в ней обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы корреспондирует право каждого не быть принужденным к уплате налогов и сборов, не отвечающих указанному критерию. Из данной правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 17 марта 2009 года № 5-П, следует, что обязанность платить налоги должна, среди прочего, пониматься как обязанность платить налоги в размере не большем, чем это установлено законом. При этом, в силу указанной статьи Конституции Российской Федерации, если закон устанавливает налоговые вычеты и льготы, то налогоплательщик вправе в полной мере воспользоваться ими при определении суммы налога (Определение от 1 декабря 2009 года № 1553-О-П).
Налогоплательщик вправе как воспользоваться установленными преимуществами в налогообложении, так и отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации (пункт 2 статьи 56). Если плательщик налога на законных основаниях, в порядке и при наличии достаточных условий использует возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере, то неоднозначность и противоречивость в истолковании и применении правовых норм (в том числе юридически значимых оговорок, как это имеет место применительно к объекту налогообложения в случае с заявителем), ведет к ненадлежащему исполнению им конституционной обязанности по уплате налога и служит основанием для применения мер принудительного ее исполнения, а также к нарушению общего принципа налогообложения о недопущении ограничения или создания препятствий не запрещенной законом экономической деятельности организаций.
Средством правовой защиты интересов налогоплательщика является положение пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании в его пользу всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах.
Исходя из приведенных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, проверка конституционности абзаца девятого части второй статьи 3
Закона Республики Башкортостан "О транспортном налоге", предусматривающего налоговую льготу, Конституционным Судом Республики Башкортостан означала бы неправомерное ограничение исключительной прерогативы и широкой дискреции органа законодательной (представительной) власти Республики Башкортостан в сфере налогов.
Исходя из изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 3
, пунктом "б" части 1 статьи 46
, статьей 77
Закона Республики Башкортостан "О Конституционном Суде Республики Башкортостан", Конституционный Суд Республики Башкортостан
определил:
1. Отказать в принятии к рассмотрению жалобы заявителя, поскольку она не соответствует критерию допустимости.
2. Определение Конституционного Суда Республики Башкортостан по данной жалобе не может быть пересмотрено иным судом.
3. Предложить Государственному Собранию - Курултаю Республики Башкортостан внести в статью 3
Закона Республики Башкортостан "О транспортном налоге" вытекающие из настоящего Определения дополнения, предусматривающие порядок применения налоговой льготы.
4. Настоящее Определение подлежит опубликованию в "Ведомостях Государственного Собрания - Курултая, Президента и Правительства Республики Башкортостан".
Конституционный Суд
Республики Башкортостан
