ЛИПЕЦКИЙ ОБЛАСТНОЙ СУД
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
от 22 сентября 2010 г. по делу № 33-2252/2010
Судья Коса Л.В.
Докладчик Жукова Н.Н.
22 сентября 2010 года судебная коллегия по гражданским делам Липецкого областного суда в составе:
председательствующего Лепехиной Н.В.,
судей Жуковой Н.Н. и Букреева Д.Ю.,
при секретаре А.
рассмотрела в открытом судебном заседании в городе Липецке кассационную жалобу ИФНС России по Октябрьскому району г. Липецка на решение Октябрьского районного суда г. Липецка от 16 августа 2010 года, которым постановлено:
В иске Инспекции ФНС РФ по Октябрьскому району г. Липецка к С. о взыскании пени и штрафа отказать.
Признать незаконными решение ИФНС по Октябрьскому району г. Липецка от 21.07.2009 г. и решение УФНС по Липецкой области от 26.10.2009 г.
Заслушав доклад судьи Жуковой Н.Н., судебная коллегия
установила:
ИФНС по Октябрьскому району г. Липецка обратилась в суд с иском к С. о взыскании пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере 395 927 руб. и штрафа в сумме 532 761 руб., ссылаясь на то, что ответчиком в 2007 году получен доход от продажи акций в размере 50 000 руб., от продажи долей в уставном капитале организаций ООО "Возрождение", ООО "РосБелТ", ООО "Данковское" в сумме 10 992 руб., от продажи доли в уставном капитале ЗАО "Астра Ком" и ООО "им. М. Горького" в сумме 23 990 000 руб., о чем им 29.04.2008 г. подана налоговая декларация. Поскольку С. не была исполнена обязанность по исчислению и уплате НДФЛ от продажи доли в уставном капитале ООО "им. Горького", что установлено проведенной в 2009 г. выездной налоговой проверкой, то решением ИФНС России по Октябрьскому району г. Липецка от 21.07.2009 г., оставленным без изменения решением УФНС по Липецкой области от 26.10.2009 г., ответчик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога в размере 532 761 руб. Кроме того, в связи с уплатой налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки начислена пеня в размере 395 927 руб. Направленное в адрес С. требование об уплате налога на доходы физических лиц в сумме 2 663 804 руб., пени и штрафа в определенных решением налогового органа размере в срок до 03.09.2009 г. не исполнено. Фактически недоимка по налогу ответчиком погашена 28.10.2009 г.
Заявление С. о предоставлении имущественного налогового вычета связи с продажей доли в уставном капитале на всю сумму дохода и определение в связи с этим суммы налога, подлежащего уплате, в размере 0 руб. не основана на законе, т.к. положения налогового законодательства, предусматривающие подобную возможность, исключены с 01.01.2005 г.
С. возражал против заявленных требований, предъявив иск о признании незаконными решений ИФНС по Октябрьскому району г. Липецка от 21.07.2009 г. и УФНС по Липецкой области от 26.10.2009 г., обосновывая свои доводы тем, что на момент их принятия действовало решение Межрайонной ИФНС № 4, согласно которому обязанность по исчислению и уплате НДФЛ возлагалась на налогового агента ООО "им. М. Горького", что соответствовало действующему на тот момент налоговому законодательству. Считал, что отсутствует его вина в совершении налогового правонарушения, поскольку порядок налогообложения дохода от продажи доли в уставном капитале на момент его получения (2007 год) не регламентировался ст. 228 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.11.2001 г. № 158-ФЗ. В указанное время в отношении таких доходов исчисление и уплата сумм налога в соответствии со ст. 208 НК РФ производилось налоговыми агентами, что подтверждалось разъяснениями Министерства финансов РФ в письме от 16.06.2009 г. № 03-04-05-01/467.
Не согласился с отраженными в оспариваемых решениях доводами налоговых органов о возможности распространения на случаи реализации налогоплательщиком - физическим лицом долей в уставном капитале положений ст. 228 НК РФ в редакции, вступившей в силу с 01.01.2009 г.. поскольку это противоречит основополагающему принципу налогового законодательства с том, что акты о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждые точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке должен платить.
С. также указывал на то, что поскольку требование об уплате налога ему было направлено 14.08.2009 г., то обязанность по его уплате у него возникает после 13.09.2009 г., а потому начисление пени за период с 16.07.2008 г. (со дня, следующего за днем уплаты НДФЛ в соответствии с НК РФ) до 21.07.2009 г. полагал необоснованным.
Кроме того, указывал на нарушение порядка принятия решения налоговым органом, так как выездная налоговая проверка проведена на основании постановления следователя, в отношении ответчика возбуждено уголовное дело по аналогичному эпизоду.
Судом постановлено решение, резолютивная часть которого изложена выше.
В кассационной жалобе ИФНС России по Октябрьскому району г. Липецка просит решение суда отменить и принять новое решение, указывая на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
Выслушав объяснения представителей ИФНС по Октябрьскому району г. Липецка по доверенности Х., Ш., Я. и представителя УФНС по Липецкой области К., поддержавших доводы жалобы, возражения против жалобы С., проверив материалы дела, судебная коллегия не находит оснований для отмены решения суда.
В соответствии со ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы от реализации в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций.
Как установлено судом, общая сумма дохода, полученного С. в 2007 г. составила 24 745 499 руб., что подтверждается следующими договорами от 29.06.2007 г., заключенными между С. (продавец) и ЗАО "Астра Ком" (покупатель): 1) купли-продажи доли в уставном капитале ООО "им. М. Горького" в размере 51% от уставного капитала общества за 3 500 000 руб., 2) купли-продажи доли в уставном капитале ООО "Возрождение", составляющей 6,2% от уставного капитала общества, за 992 руб., 3) купли-продажи доли в уставном капитале ООО "РосБелТ", в размере 70% от уставного капитала общества, за 7 000 руб., 4) купли-продажи доли в уставном капитале ООО "Данковское", составляющей 0,22% от уставного капитала общества, за 3 000 руб., 5) купли-продажи 10 акций ЗАО "им. М. Горького" за 50 000 руб.; между С. (продавец) и ООО "им. М. Горького" (покупатель) договор купли-продажи доли в уставном капитале ООО "им. М. Горького" в размере 49% от уставного капитала общества за 20 490 000 руб. (т. 1 л.д. 192 - 197, т. 2 л.д. 22 - 27), а также справками о доходах физического лица за 2007 год по форме 2-НДФЛ (т. 2 л.д. 76 - 80).
Также судом установлено, что с указанной суммы налоговыми агентами удержан НДФЛ в размере 552 539 руб., предоставлены налоговые вычеты на общую сумму 1 200 руб. (3 стандартных вычета по 400 руб.).
Согласно представленной справке № 311 от 31.03.2008 г. в связи с получением С. от ООО "им. М. Горького" дохода в сумме 20 490 000 руб. НДФЛ не удерживался, а передан на взыскание в налоговый орган.
В налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) в отношении налогоплательщика С., представленной 29.04.2008 г. в ИФНС по Октябрьскому району г. Липецка, содержание которой ответчиком в судебном заседании не оспаривалось, общая сумма дохода налогоплательщика, полученная в 2007 году и облагаемая по ставке 13%, указана в сумме 24 050 992 руб.; общая сумма расходов и налоговых вычетов также определена в размере 24 050 992 руб. (стр. 003) (т. 2 л.д. 13 - 20).
Согласно акту выездной проверки от 22.06.2009 г. установлена неполная уплата С. налога на доходы физических лиц за 2007 г в сумме 2663804 руб.
На основании данного акта решением ИФНС России по Октябрьскому району г. Липецка от 21.07.2009 г., оставленным без изменения решением УФНС по Липецкой области от 26.10.2009 г., С. привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога в размере 532 761 руб. Кроме того, в связи с уплатой налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки начислена пеня в размере 395 927 руб.
Как следует из материалов дела, налог в указанной сумме уплачен С. 28.10.2009 г.
В официальном тексте документа, видимо, допущен пропуск текста, восстановить по смыслу который не представляется возможным.
В силу п. 1 ст. 122 НК РФ ред. Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ) неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).
Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновное совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В соответствии со ст. 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.
Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия) (п. 2).
Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать (п. 3).
Из диспозиции п. 1 и п. 3 ст. 122 НК РФ следует, что ответственность за неуплату налога по п. 1 ст. 122 НК РФ наступает при совершении данного деяния по неосторожности.
Суд, признавая незаконным решения налоговых органов о привлечении С. к налоговой ответственности, исходил из того, что отсутствует вина С. в нарушении налогового законодательства, поскольку в данном случае ООО "Им. М. Горького" в силу того, что является источником выплаты дохода от продажи доли в уставном капитале до 2009 г., могло быть признано налоговым агентом. Соответственно, обязанность по исчислению, удержанию и уплате НДФЛ распространялась на него.
Судебная коллегия, не соглашаясь с вывод суда о том, что обязанность по уплате НДФЛ в данном случае распространялась на ООО "им. Горького", в то же время считает правильным вывод суда о незаконности привлечения С. к налоговой ответственности, поскольку при установленных судом обстоятельствах доказательства наличия вины С. в совершении указанного правонарушения отсутствуют.
Из положений ст. 108 НК РФ следует, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6).
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Кодекса одним из обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика или налогового агента, является выполнение ими письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов).
Согласно подпункта 1 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. При исполнении законодательства о налогах и сборах налогоплательщик должен руководствоваться, прежде всего, указанным законодательством, а также вправе учитывать позиции МНС России и Минфина России, выраженные в соответствии с их компетенцией по интересующему его вопросу.
В силу ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны:
1) соблюдать законодательство о налогах и сборах;
5) руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах;
В соответствии со статьей 34.2 Кодекса Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а органы исполнительной власти в субъектах Российской Федерации и органы местного самоуправления, уполномоченные в области финансов, - по вопросам применения соответственно законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативных правовых актов органов местного самоуправления о местных налогах и сборах.
В соответствии со ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога (п. 2).
Согласно подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент уплаты налога на 15.07.2008 г.) исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков: физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности.
Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации с учетом положений настоящей статьи, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4).
Поскольку возникал вопрос по поводу применения указанного выше положения налогового законодательства в отношении сумм, полученных физическими лицами от продажи долей в уставной капитале, то Минфин РФ в письме от 07.11.2007 г. № 03-04-06-01/376 дал разъяснения, что доходы, полученные от реализации имущественных прав, не включены в перечень доходов, с которых физическое лицо самостоятельно исчисляет и уплачивает налог. В письме Минфина России от 29.07.2008 г. № 03-04-05-01Х280 разъясняется, что при продаже налогоплательщиком организации доли в уставном капитале такая организация признается налоговым агентом на основании ст. 226 НК РФ и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.
ФНС РФ в письме от 13.09.2007 г. № 04-2-05/002286 также указала, что поскольку передается имущественное право, то на него не распространяются положения подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ.
В письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 13.06.2006 г. № 03-05-01-04Х156 дано аналогичное разъяснение, что доходы налогоплательщика в виде сумм, полученных от реализации доли в организации, из-под действия статьи 226 Кодекса не исключаются. Следовательно, при получении налогоплательщиком такого дохода организация, являющаяся источником его выплаты, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. При этом, в соответствии с абзацем вторым подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса при продаже доли (ее части) в уставном капитале организации, вместо использования права на получение имущественного налогового вычета налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов. Возможность налогового агента учесть при определении налоговой базы расходы налогоплательщика при продаже доли в уставном капитале статьей 220 Кодекса не предусмотрена. Данные расходы могут быть учтены при подаче налогоплательщиком налоговой декларации в соответствии со статьей 229 Кодекса.
С 01.01.2009 г. подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ после слов "полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности" дополнен словами "и имущественных прав" (Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ), таким образом, устранив все имеющиеся толкования данной статьи в отношении сумм, полученных физическими лицами от продажи долей в уставной капитале.
Однако и после указанных изменений, Минфин РФ в письме от 16.06.2009 г. № 03-04-05-01/467 разъяснил, что при получении налогоплательщиком доходов от продажи доли в уставном капитале организации до 01.01.2009 г. обязанность по самостоятельному исчислению и уплате налога на доходы физических лиц, а также представлению налоговой декларации по данному доходу в 2009 г. такого налогоплательщика не возникает.
Так как все указанные выше разъяснения даны государственными органами в пределах их полномочий, установленных налоговым законодательством, по смыслу относятся к тому налоговому периоду, в котором образовалась недоимка у С., то при установленных обстоятельствах в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ оснований для привлечения С. к ответственности за вменяемое ему налоговое правонарушение не имелось.
По указанным основаниям не имелось оснований и для взыскания с С. пени за период с 16.07.2008 г. по 17.08.2009 г.
Согласно ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 2).
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (п. 3).
Также в указанной статье перечислены случаи, когда пени на сумму недоимки не начисляются.
Согласно п. 8 ст. 75 НК РФ, введенного Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ, не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).
Несмотря на то, что уплата С. налога произведена только 28.10.2009 г., то есть, с нарушением срока, установленного законодательством, однако несвоевременная уплата им налога была связана с вышеуказанными разъяснениями Министерства финансов РФ и ФНС России, то в данном случае в силу п. 8 ст. 75 НК РФ пеня на сумму недоимки начислению не подлежит.
С учетом вышеизложенного суд правомерно отказал в удовлетворении исковых требований налогового органа о взыскании с С. штрафа и пени.
Поскольку как следует из содержания оспариваемого решения ИФНС по Октябрьскому округу г. Липецка от 21.07.2009 г., оно принято в порядке ст. 101 НК РФ, согласно которой, по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: 1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; 2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7), то по указанным выше основаниям, суд правильно удовлетворил требования С. и признал в полном объеме незаконными как решение ИФНС по Октябрьскому району г. Липецка от 21.07.2009 г. № 4219 дсп о привлечении С. к налоговой ответственности, так и решение УФНС по Липецкой области от 26.10.2009 г., которым жалоба С. на указанное решение ИФНС оставлена без удовлетворения,
Однако, учитывая, что в резолютивной части решения суда первой инстанции не конкретизированы решения, которые судом признаны незаконными, то судебная коллегия полагает возможным, оставив без изменения решение суда, изложить резолютивную часть решения в иной редакции.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 360 - 361 ГПК РФ, судебная коллегия
определила:
решение Октябрьского районного суда г. Липецка от 16 августа 2010 года оставить без изменения, а жалобу ИФНС по Октябрьскому району г. Липецка - без удовлетворения.
Изложить резолютивную часть решения в следующей редакции: "Признать незаконными решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Липецка от 21.07.2009 г. № 4219 дсп о привлечении к налоговой ответственности С. и решение УФНС России по Липецкой области от 26.10.2009 г., принятое по жалобе С.
